为应对后金融危机时代的挑战,复兴全球经济,以G20为代表的国际社会一直倡导包容性经济增长,并以此为目标积极推动税制改革,完善全球税收治理体系。近年来,部分亚洲国家(如马来西亚和日本)实施了消费税 (即增值税)改革,以期发挥税收职能作用,提升整体经济动能。我国也于2012年启动了营改增,并于2016年5月1日起全面实施增值税。通过对马来西亚和日本消费税改革的比较研究和实施效果分析,可以更清晰地认识我国营改增的作用和成效,为进一步完善税制、深化改革提供借鉴和参考。

马来西亚和日本消费税改革总体情况

马来西亚和日本消费税都是典型的增值税制度设计,针对国内消费、进口货物和劳务的增值额计税,施行统一税率,对货物和服务出口采取退税制度。就改革而言,马来西亚消费税改革类似于我国营改增,将原有的销售税和服务税取消,采取一步到位的方式,代之以增值税制度。日本消费税改革是分阶段提高税率,属于对既有增值税制度的调整。

马来西亚消费税改革一步到位。马来西亚消费税是马来西亚政府自2015年4月1日起面向应税商品及服务征收的新税种,包括所有进口物品及服务,税率统一为6%。马来西亚消费税取代了先前的销售税及服务税,均属于联邦级次的中央税税种。原有销售税及服务税是单一环节的征税方式,而消费税则是多阶段、链条式的征税方式。

就马来西亚消费税征收管理制度而言,年营业额满50万马币(1美元约合4.0480马来西亚林吉特)以上的商家必须向政府登记注册为消费税纳税人。商品及服务的每一个生产及分销层面,包括进口商品及服务,都必须缴付消费税。但是,并不是所有商品及服务都需缴付消费税。基本日常必需品,如:白米、糖、盐、面粉、食用油、草药和香料等都属于零税率供应。其他的如教育和医疗服务,公共交通服务如巴士、火车和出租车等属于免税项目。

日本消费税改革分阶段渐进。日本消费税是以所有国内经营活动和进口的国外货物、劳务为征税对象,按流转的增值额普遍征收,属于征税范围广泛的一般消费税。日本的消费税是价外税,即在商品、劳务标价的基础之上征收消费税,同时,基于消费税是对国内消费的商品、服务征税,日本对从事出口贸易或国际运输等类似出口时发生的征税资产的转让时,按国际惯例免征消费税,而且对其出口销售额中所包含的进项税实行退税制度。

日本从1989年4月1日起开始正式实行消费税制度,税率3%。1997年4月1日税率提高至5%。2012年8月日本政府发布改革法案,施行两阶段消费税改革:第一阶段自2014年4月1日起消费税税率提高至8%,第二阶段自2015年10月起将税率调至10%。目前,第一阶段改革已经到位,因关联经济增长指标、居民消费物价指标等没达到第二阶段改革的条件,日本政府两度延后第二阶段改革,目前暂定2019年10月起施行10%的税率。日本消费税属于中央地方分享税,现阶段8%的消费税税率中,地方消费税分享税率为1.7%。

马来西亚和日本消费税改革对比分析

总体看,马来西亚消费税改革取得了成功,日本消费税改革则未达到预期效果。

从改革动因看。马来西亚经济结构以石油等资源性行业为主体,易受到国际能源市场的冲击,急需实施财政收入多元化战略,建立更为稳定的税收结构。在此背景下,改革符合经济形势的要求,既着眼于提高财政收入,又完善了基本税制结构。

日本消费税改革同样有其深刻的经济背景。自二十世纪九十年代泡沫经济破灭后,日本经济长期处于通缩低迷状态,财政赤字居高不下,国家债务率不断攀升。截至2014年底,包括国债、借款和政府短期证券在内的国债余额达1053.36万亿日元,约为其当年GDP 的250%。加之日本社会老龄化趋势显著,社会福利与保障支出不断增长。因此,在严酷的财政压力下,日本政府迫切需要通过税制改革增加财政收入,缓解财政赤字状况。同时提高消费税税率可以带动商品价格,进而影响通胀预期,以期经济回复到正常轨道。

从政策效应看。马来西亚采取的一步到位的消费税改革,就其效果而言,达到了改革预期:一是带来了稳定的财政收入。根据马来西亚财政部统计数据,截至2016年3月,已经有40.6万家企业注册登记为消费税纳税人。2015年消费税征收额达270.1亿马币, 2016年消费税征收额预计将达到390亿马币,增收效应明显。同时,伴随消费税的实施,马来西亚的税收结构也发生了明显的转变,对比2014年与2015年马来西亚税收结构,消费税开征后仅9个月便一跃成为仅次于企业所得税的第二大税种,收入占比达16%。马来西亚政府的财政赤字状况也得到一定程度的改善。相对于2009年遭遇全球金融危机时赤字占GDP 6.5%的比例,实施消费税改革当年,即2015年马来西亚的财政赤字降低到了国内生产总值的3.2%。另外消费税的实施也为稳定马来西亚国内经济作出了重要贡献,受经济放缓以及2015年国际石油价格大幅下跌的影响,马来西亚国内主要石油企业利润在2015年大幅下跌,继而致使当年马来西亚石油企业所得税收入锐减。但是消费税的开征部分抵消了石油所得税下降所带来的影响,稳定了政府的财政收入。二是对经济增长未造成负面影响。根据世界银行预测,虽然2016年世界经济不确定性增强,马来西亚GDP仍有望维持4.5%的增幅。当然,由于马来西亚消费税明显扩大了征收范围,从而导致了消费者私人消费下跌。因此,马来西亚政府在2016年1月调整预算案时出台了一系列优惠政策,包括将企业雇员公积金缴纳率,从现有的11%下调至8%。同时将月收入低于(含)8000马币的纳税人,在2015年缴税额中减免2000马币,预计有200万人受益,政府则减少3.5亿马币税收。

日本的改革既没有实现预定目标,又对经济产生较大冲击。一是提高消费税税率对稳固财政的作用有限。从实际数据显示,改革当年2014年相比2013年消费税收入增加4.7万亿日元。即使考虑时间因素,以2015年对比改革前2013年,消费税收入增加6.5万亿日元,明显低于增收8.1万亿日元的改革预期。二是提高消费税税率抑制了经济增长。改革实施后首个季度(2014年第二季度)GDP增长为-2%,2014年全年的GDP增长仅为0.1%,这比2008年~2013年经济危机期间0.2%的平均增幅还要低。三是提高消费税税率抑制了居民消费。改革前后对比,2014年第一季度个人消费环比增长2.2%,2014年第二季度个人消费支出同比下降5.1%,7月消费同比下降达5.9%。2014年第四季度消费者信心指数整体下降至37.0。此外,日本欲借消费税改革摆脱通货紧缩的愿望也未实现。根据日本央行2016年6月数据,其通货膨胀率为-0.5%,日本经济仍然处于通货紧缩状态。

从国际评价看。马来西亚和日本的消费税改革作为一国税制的重大调整,得到国际社会和业界的普遍关注。

国际货币基金组织(IMF)和经济合作发展组织(OECD)对马来西亚消费税改革表示欢迎并给予积极评价。IMF认为马来西亚已经具备了维持宏观经济与国家财政稳定性的能力。市场方面对马来西亚消费税评价也很高,毕马威公司亚太地区负责人拉克兰·沃尔夫斯表示,马来西亚有望建立全球最完善的消费税体系。

但对于日本消费税改革,国际社会呈现较为负面的评价。以IMF为代表的国际组织认为,从缓解日本老龄化、少子化带来的社会保障支出压力以及岌岌可危的国家债务水平出发,提高消费税税率是日本政府仅剩的可供选择的政策工具,有其必要性。但IMF也警告日本,由于缺乏货币政策、结构改革和促进日本长期增长潜力的有力举措,增税已伤害了日本内需。

我国营改增与马来西亚消费税改革的共性特征

契合经济形势。马来西亚引入增值税制度,增强了抵御能源市场危机冲击的能力。我国营改增契合经济新常态,是主动实施供给侧结构改革的重要举措之一,之所以能够取得积极成效,最根本的原因在于较好地把握了制度变革与经济社会发展的关系,使税制改革的步伐与当期经济发展阶段的需求高度契合。

科学选择路径。马来西亚根据其经济体量,改革的整体目标以及消费税为中央税等因素,消费税改革采取了一步到位的方式,实现了短时间财政收入的大幅增长。我国经济体量巨大,营改增涉及中央和地方、部门之间、行业之间等方方面面的关系,对经济和财政收入的影响深远,所以我国的营改增改革采取的是循序渐进的方法,先分行业、地区试点进而实现全覆盖,实施顺利,成效斐然,完全达到了改革的预期效果。

合理设计税制。马来西亚消费税按照增值税的基本原理,且为了便于统一原先的销售税与服务税,设立6%的单一税率。对于基础生活消费品、医疗服务等采取免税,对出口货物、服务采取零税率。我国营改增则考虑到服务行业的营业税税率结构多重性,以降低税负为导向,依托增值税发票新系统,创造性的设置了17%、13%、11%、6%四档税率,同时对小规模纳税人适用3%的简易征收税率、房地产行业设置5%的征收税率。

国际税改实践对完善我国增值税制度的启示

虽然马来西亚和日本消费税改革都是以增加财政收入为目标的税制改革,从改革目的上与我国营改增有很大差别,但是,关注其改革中的问题和教训同样具有借鉴意义。

高度关注改革对价格水平及居民消费的影响。马来西亚实施消费税后,通胀预期随之增加,进而影响全社会价格水平和私人消费。同样,日本消费税也存在对居民消费的抑制作用,拉动通货膨胀率的设想未达预定目标。 我国营改增旨在减税,但是部分行业由于增值税税率高于原先的营业税税率,短时间抵扣项目不足等因素,会出现终端价格水平的波动,进而对社会预期乃至宏观经济带来不利影响。因此,应加强对重点行业、地区价格水平以及私人消费的跟踪分析,强化预期管理,针对税负水平变化及时研究有效应对措施,保证营改增改革目标充分落地。

高度关注税收征管流程与纳税服务。马来西亚在实施消费税的过程中比较突出的是进项税退税问题。根据马来西亚皇家关税局的统计,改革的初期大量退税申请没有在规定时间内处理,对企业现金流产生较大影响。此外,马来西亚消费税发票的开具没有被强制纳入税务部门的严密监控,消费税发票没有指定的格式和样本,各公司的票据可以自己设计,也一定程度上加大了消费税的征管难度。我国经济体量巨大,纳税人众多,实施营改增后税收征管压力和纳税服务要求陡增,需要我们持续优化税收征管流程与提升纳税服务水平。

高度关注税收等相关配套政策。马来西亚政府在2016年出台一系列配套政策措施,以缓解消费税改革相关负面影响。日本消费税改革,之所以未达预期,主要是缺乏有效的社会保障、财政、货币等配套政策支持。我国应在跟踪营改增实施效应的基础上,研究所得税等相关税收配套政策,进一步扩大改革成效。推动消费税、车购税等相关税制改革,稳定财政收入。调整税收分享机制与征管体制,进一步研究完善地方税收体系。

与此同时,完善我国增值税制度。进一步简化税率。马来西亚消费税实行6%的一档税率;日本的消费税采取8%的一档税率。全面推开营改增后,我国有四档增值税税率,分别是17%、13%、11%和6%,不能完全体现增值税税收中性的优势,因此优化税率结构应是下一步税制改革考虑的重要环节。

进一步规范税收优惠。增值税应保持税收中性,严格限制增值税优惠范围。营改增初期,考虑与原营业税政策对接等因素,增值税保留了一定数量的税收优惠政策。下一步,对于确实需要的一些产业政策和区域政策,更多考虑通过其他税种和财政支出等政策工具来实现。

进一步深化对跨境服务、电子商务等新问题的研究。随着电子商务蓬勃发展,大量跨境服务交易模式下国家的界限日益模糊,如何在实践中贯彻增值税传统意义上的“消费地征收”原则、如何同国际税收领域的理念做法相互匹配,需要结合我国国情,特别是“一带一路”战略的大背景进一步认真开展研究。

作者单位:国家税务总局国际税务司